联营合营企业顺逆流交易在合并报表中抵消分录的原理讲解

下面通过两道例题来讲解一下处理原理：

逆流交易：
例题：甲公司2012年1月1日取得乙公司20%有表决权股份，能够对乙公司施加重大影响。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项资产、负债的账面价值等于公允价值。2012年11月，乙公司将其成本为1200万元的商品以1800万元的价格出售给甲公司，甲公司将其取得的商品作为存货。至2012年12月31日，甲公司未对外出售该批存货。乙公司2012年实现净利润3200万元，假定不考虑所得税因素影响。
先对个别报表分录进行分析：
甲公司在按照权益法确认应享有乙公司2012年净损益时，应进行以下会计处理：
借：长期股权投资——损益调整 520（3200-600）×20%
贷：投资收益 520
上述分录可以分解为：
①不考虑内部交易时：
借：长期股权投资——损益调整 640（3200×20%）
贷：投资收益 640
②消除内部交易：
乙公司2012年实现的净利润3200万元中含有销售给甲公司的存货中未实现的内部销售利润600万元应于抵消，个别财务报表中消除内部交易通过“投资收益”和“长期股权投资”核算，分录如下：
借：投资收益 120（600×20%）
贷：长期股权投资——损益调整 120
合并报表的抵消分录分析：
进行上述处理后，甲公司如有子公司（乙公司不是甲公司的子公司，不纳入合并范围），需要编制合并财务报表的（甲公司的数据应纳入合并财务报表中），从合并财务报表的角度，因该未实现的内部交易损益体现在甲公司持有“存货”的账面价值中，而乙公司不纳入合并报表范围，内部交易影响乙公司净利润的变动，从合并报表的角度应消除投资收益，所以合并财务报表应编制消除内部交易的分录是：
借：投资收益 120（600×20%）
贷：存货 120
由于在个别报表中甲公司消除的是长期股权投资，所以应在合并财务报表中进行以下调整：
借：长期股权投资 120
贷：存货 120

顺流交易：
例题：甲企业2012年1月1日持有乙公司有表决权股份的20%，能够对乙公司生产经营施加重大影响，2012年11月，甲企业将其账面价值为1200万元的商品以1800万元的价格出售给乙公司，至2012年12月31日，该批商品尚未对外部独立第三方出售。假定甲公司取得该项投资时，乙公司各项资产、负债的账面价值等于公允价值，两者在以前期间未发生过内部交易。乙公司2012年实现净利润2000万元，不考虑所得税影响。
先对个别报表分录进行分析：
甲公司在该项交易中实现利润600万元，其中120万元（600×20%）是针对本企业持有的联营企业的权益份额，在采用权益法计算确认投资损益时应予以抵消，即2012年度甲企业应进行的会计处理为：
借：长期股权投资——损益调整 280（2000-600）×20%
贷：投资收益 280
上述分录可以分解为：
①不考虑内部交易时：
借：长期股权投资——损益调整 400（2000×20%）
贷：投资收益 400
②消除内部交易：
此项顺流内部交易的消除可以理解为：甲企业收到货款1800万元中，一部分是存货的价值1200万元，另一部分是现金股利600万元，权益法核算收到现金股利应冲减长期股权投资，个别报表中消除内部交易通过“投资收益”和“长期股权投资”核算，分录如下：
借：投资收益 120（600×20%）
贷：长期股权投资——损益调整 120
合并报表的抵消分录分析：
进行上述处理后，甲企业如有子公司（乙公司不是甲公司的子公司，不纳入合并范围），需要编制合并财务报表的（甲企业的数据应纳入合并财务报表），从合并财务报表的角度，因该未实现的内部交易损益体现在甲企业“营业收入”和“营业成本”中，而乙公司不纳入合并报表范围，乙公司净资产消除应通过“长期股权投资”核算，所以合并报表应编制抵消内部交易的分录为：
借：营业收入 360（1800×20%）
贷：营业成本 240（1200×20%）
长期股权投资 120
由于在个别报表中甲企业消除的是投资收益，所以应在合并财务报表中进行以下调整：
借：营业收入 360（1800×20%）
贷：营业成本 240（1200×20%）
投资收益 120